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Tre opzioni per l'avviamento

di Franco Roscini Vitali

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28 febbraio 2009

Il decreto legge anti-crisi (articolo 15, comma 10, Dl 185/08, convertito dalla legge 2/2009) consente anche alle imprese Ias di ottenere il riconoscimento fiscale dell'avviamento derivante da aggregazioni aziendali. Pagando l'imposta sostitutiva del 16%, l'avviamento è ammortizzato in via extracontabile – dal momento che per gli Ias non è soggetto a ammortamento – in nove esercizi a partire dal periodo successivo a quello nel quale è pagata l'imposta sostitutiva. La norma è riferita alle operazioni effettuate a partire dal 2008, ma anche a quelle effettuate in esercizi precedenti. Per dare indicazioni sul trattamento contabile di questa imposta sostitutiva, l'Oic ha diffuso ieri il documento applicazione Ias/Ifrs 1.

Lo Ias 12, relativo alle imposte sul reddito, non detta espressamente il comportamento contabile dell'impresa nel caso in cui l'avviamento diviene fiscalmente rilevante in data successiva alla rilevazione iniziale. Pertanto, il trattamento contabile più appropriato va ricercato in base allo Ias 8 identificando soluzioni contabili che non siano in contrasto con il Quadro sistematico degli Ias. L'Oic individua tre possibili modalità di contabilizzazione.


Senza iscrivere differite attive

Il pagamento della sostitutiva consente di riallineare il valore fiscale dell'avviamento a quello contabile. Poiché lo Ias 12 non permette l'iscrizione delle imposte differite passive alla data della rilevazione iniziale dell'avviamento, il riallineamento non comporta il rilascio del fondo imposte differite nel conto economico nel quale, pertanto, non si rileva alcun beneficio fiscale futuro. Nel conto economico, invece, si imputa il costo della sostitutiva dovuta per l'affrancamento.

Successivamente saranno iscritte le imposte differite passive, per effetto del disallineamento che si ricrea a causa dell'ammortamento solo fiscale dell'avviamento, con eventuale riversamento a conto economico in caso di svalutazione non fiscalmente rilevante (o di cessione della unità generatrice di flussi finanziari nella quale è incluso l'avviamento).


Rilevazione di differite attive

Pagando l'imposta sostitutiva l'impresa procede di fatto a una rivalutazione del valore fiscale dell'avviamento che non modifica la sua qualificazione contabile e non interviene, quindi, sul divieto d'iscrizione della fiscalità differita. L'affrancamento dell'avviamento, pertanto, rappresenta un'operazione separata e autonoma rispetto alla rilevazione iniziale dello stesso che comporta la nascita di una nuova differenza temporanea deducibile e non l'eliminazione di una precedente differenza temporanea imponibile.


Gli effetti della rivalutazione "fiscale" dell'avviamento sono rilevati in conto economico facendo riferimento in via analogica alla disciplina prevista dal paragrafo 65 dello Ias 12: il quale prevede che, se la rivalutazione di un'attività ai fini fiscali non è relativa a una rivalutazione contabile di un esercizio precedente o a una che si prevede di effettuare in un esercizio successivo, gli effetti fiscali della rettifica del valore ai fini fiscali devono essere rilevati nel conto economico. Pertanto, gli effetti determinati dalla rivalutazione "fiscale", rappresentati da un lato dall'onere per l'imposta sostitutiva e dall'altro dai benefici fiscali futuri derivanti dalla deducibilità dell'avviamento, devono essere rilevati contestualmente nel conto economico. Il beneficio fiscale futuro è rappresentato mediante la rilevazione di imposte differite attive per un ammontare pari al beneficio fiscale atteso dalla futura deducibilità dell'avviamento, a condizione che siano rispettati i requisiti di recuperabilità previsti dallo Ias 12 (probabilità di redditi imponibili futuri a fronte dei quali possa essere utilizzato l'ammortamento fiscale dell'avviamento). Inoltre, dovrà essere verificata, ad ogni data di riferimento del bilancio, la ricuperabilità dell'imposta anticipata. Negli esercizi successivi, l'imposta differita attiva viene rilasciata nel conto economico per un nono all'anno, in corrispondenza della deduzione degli ammortamenti "fiscali" dell'avviamento.

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