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Dal calcolo alle date, ecco tutte le novità sul bonus investimenti

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Dal calcolo alle date, ecco tutte le novità sul bonus investimenti

Momento di effettuazione degli investimenti, calcolo del costo agevolabile, intreccio tra super e iperammortamento, regime degli impianti fotovoltaici. Sono queste le questioni di maggiore rilevanza affrontate e risolte dalla corposa circolare 4/E diffusa in via congiunta da Mise e agenzia delle Entrate, con riguardo alla disciplina del bonus per gli investimenti disciplinato dalla legge 232/2016.

Quando l’investimento si considera realizzato
Un primo dubbio risolto dalla circolare riguarda il momento di effettuazione degli investimenti. Ci si chiedeva se il nuovo principio di derivazione rafforzata (articolo 83, comma 1, Tuir, come modificato dall’articolo 13-bis del Dl 244/2016), secondo cui valgono, in sede fiscale, i criteri di imputazione temporale previsti dai principi contabili adottati dall’impresa, spiegasse effetto anche per stabilire la data dell’investimento agevolabile.
L’Agenzia risponde negativamente all’interrogativo, affermando (come peraltro già fatto in passato con riferimento alle regole applicabili dai soggetti Ias adopter) che per il super e l’iper ammortamento continuano a rilevare i criteri di competenza fiscale fissati dall’articolo 109, commi 1 e 2, del Tuir: consegna per le cessioni di beni (nonché per i leasing), ultimazione per gli appalti. Se il trasferimento formale della proprietà avviene in un momento successivo a quelli sopra indicati (ad esempio, clausola sospensiva di prova), si avrà invece riguardo a quest’ultima data.
Pertanto, non ci si dovrà riferire ai criteri (Oic 16, par. 31) di sostanziale trasferimento dei rischi e benefici, anche quando questi criteri portino ad individuare la competenza del costo in una data differente da quella fissata in base all’articolo 109.

Quantificazione del costo
Un altro punto affrontato dalle Entrate riguarda le ricadute sulla quantificazione del costo dell’investimento dei nuovi criteri di valorizzazione introdotti dal Dlgs 139/2015.
Il documento Oic 19 – richiamato quanto agli investimenti dall’Oic 16, par. 33 – richiede, se l’investimento è pagato al fornitore con scadenza oltre 12 mesi senza interessi (o con interessi non di mercato), di qualificare l'operazione come un negozio misto di fornitura e finanziamento, scorporando gli oneri impliciti dal debito e dal costo ammortizzabile (salvi i casi in cui il metodo può non essere applicato come ad esempio per le società con bilancio abbreviato).
In pratica, il costo di acquisto del cespite è in parte classificato come interesse passivo e conseguentemente il valore fiscalmente ammortizzabile si quantifica al netto della componente interessi (circolare 7/E/2011, par. 3.3.).
Questa regola contabile non è però utilizzabile, secondo la circolare 4/E/2017, per il calcolo del super e dell’iper ammortamento, il quale avrà sempre come base il costo fatturato dal fornitore. Quindi, se l’acquisto è di 100 e gli interessi impliciti scorporati sono 10, l’ammortamento ordinario si stanzierà su 90, ma il 40% o il 150% si calcoleranno su 100. Sempre sul tema della quantificazione del costo, la circolare, ribaltando quanto affermato nella 23/E/2016, afferma che l’importo dell’investimento su cui calcolare la maggiorazione degli ammortamenti si assume al lordo dei contributi in conto impianti.

Iperammortamento sempre recuperabile
La circolare ricorda che l’iperammortamento del 150% vale solo per investimenti effettuati dal 1° gennaio 2017. Pertanto, un bene acquistato nel 2016 non potrà usufruire del 150% (ma solo del 40%) anche se entra in funzione e viene interconnesso alla rete nel 2017.
Nel caso invece di beni acquistati ed entrati in funzione in periodo agevolato (2017) ma interconnessi alla rete aziendale in esercizi successivi, viene prevista la possibilità di recuperare sempre l’intero bonus del 150% anche se in modo ritardato. In pratica, nell’anno di entrata in funzione senza interconnessione la maggior deduzione sarà del 40% (superammortamento). Dall’anno di interconnessione, l’impresa potrà invece dedurre il 150% al netto di quanto già stanziato come super ammortamento. Una volta avviata l’interconnessione, cioè, si calcolerà la differenza tra il 150% totale e quanto già dedotto e questo importo verrà portato in diminuzione nella dichiarazione in base al coefficiente tabellare di ammortamento.
Ogni anno si dedurrà dunque una percentuale di tale differenza fino al suo esaurimento in modo tale da dedurre, tra super e iper ammortamento, il 150% del costo, eventualmente portando a termine la deduzione fiscale oltre il periodo di ammortamento contabile del bene.

Il lease back non blocca il bonus
Un ulteriore e importante chiarimento della circolare 4/E riguarda le operazioni di sale and lease back (vendita con retro locazione finanziaria) compiute su beni rientranti nell'agevolazione (super o iper). Le Entrate precisano che la cessione del bene alla società di leasing, con contemporanea riassunzione in retro locazione finanziaria, non interrompe il piano di deduzione extracontabile del 40 o del 150 per cento avviato quando il bene era di proprietà.
L’impresa continuerà a dedurre le maggiori quote in dichiarazione dei redditi (40% o 150% calcolate sul costo originario) secondo la precedente dinamica temporale, a nulla rilevando il sopravvenuto contratto di leasing. In pratica la deduzione si effettuerà come se il bene fosse ancora di proprietà, ancorché contabilmente e fiscalmente l’impresa stanzi dei canoni e non delle quote di ammortamento.

Aperture sul fotovoltaico
Anche sugli investimenti nel fotovoltaico, la circolare 4/E contiene importanti aperture. Tenendo conto delle novità normative sull’accatastamento degli impianti cosiddetti imbullonati (comma 21 della legge 208/2015), viene previsto che le componenti impiantistiche degli immobili ospitanti le centrali fotovoltaiche ed eoliche, non sono da considerare “beni immobili” ai fini della determinazione dell’aliquota di ammortamento. Pertanto ai costi relativi a tali componenti impiantistiche risulterà applicabile l’aliquota di ammortamento fiscale del 9% prevista dalla circolare n. 36/E/2013 per i beni mobili. Limitatamente a questa parte del costo degli impianti fotovoltaici ed eolici, si potrà dunque usufruire del super ammortamento in presenza degli altri presupposti di legge.

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