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Dossier Le registrazioni Iva guidano il regime per cassa nel modello Redditi 2018

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Dossier | N. 22 articoliE-fattura, bilanci e dichiarazioni: lo speciale dell’Esperto risponde

Le registrazioni Iva guidano il regime per cassa nel modello Redditi 2018

Debutta nel modello della dichiarazione dei redditi per l’anno 2017 il criterio di cassa per le imprese minori. Si tratta delle imprese individuali, società in nome collettivo ed in accomandita semplice che nel corso del 2017 hanno tenuto la contabilità semplificata e che affrontano per la prima volta un criterio di determinazione del reddito, diverso da quello di competenza applicato fin dal 1974 anno di entrate in vigore della riforma tributaria. Oltre a tali soggetti, il criterio di cassa coinvolge anche le persone fisiche e società semplici che esercitano la attività di agriturismo che determinano il reddito con il criterio forfetario (25% dei ricavi) i quali devono assumere i componenti positivi secondo il criterio di cassa.

Sono coinvolti nel nuovo regime di cassa anche le imprese individuali e le società di persone che svolgono attività agricole rientranti nell’articolo 2135 del Codice civile, ma che non rientrano nel reddito agrario (articolo 32 del Tuir) e che intendono determinare il reddito in modo analitico e non forfetario (compilano il quadro RG in luogo del quadro RD). Sono infine interessati anche gli enti non commerciali. Tutti questi soggetti nel periodo di imposta 2016 devono aver realizzato un ammontare di ricavi non superiore a 400mila euro se prestano servizi ovvero 700mila euro se svolgono altre attività.

Le istruzioni ministeriali alla compilazione del quadro RG non si discostano da quelle dello scorso anno se non per gli elementi essenziali come, ad esempio, che i ricavi rilevanti sono quelli percepiti anziché quelli conseguiti e che non si riportano le rimanenze finali.

Le operazioni a cavallo tra competenza e cassa
Una prima questione riguarda le operazioni a cavallo con l’anno 2016 in quanto occorre evitare salti o duplicazioni di imposta. In primo luogo, nello scorso anno possono essere stati annotati ratei e risconti nel registro Iva acquisti che per la quota di competenza del 2017 devono essere ripresi. Ad esempio un canone di assicurazione pagato nel novembre 2016 è stato rinviato per dieci dodicesimi al 2017 e tale costo è deducibile nella prossima dichiarazione dei redditi. Particolare attenzione deve essere rivolta alle fatture attive che generano ricavi. Se una fattura è stata emessa a saldo per una prestazione di servizi ultimata nel 2017 e nel 2016 era stato percepito un acconto non tassato, tale importo deve essere aggiunto ai ricavi 2017. Al contrario una fattura differita emessa nel gennaio 2017 per beni consegnati nel 2016, non rileva nei redditi del 2017.

Le categorie di componenti per la determinazione del reddito
L’imputazione delle operazioni ai fini della determinazione del reddito delle imprese minori per l’anno 2017 presuppone la loro scomposizione in tre grandi categorie.

• Prima categoria. Le operazioni, sia attive che passive, rientranti nel campo di applicazione dell’Iva devono essere assunte secondo le regole della registrazione ai fini Iva. La registrazione Iva è sempre rilevante sia che l’impresa adotti il regime naturale e cioè quello dei mancati incassi e pagamenti, sia che abbia scelto il metodo della registrazione Iva (opzione già comunicata nel rigo VO26 della dichiarazione Iva) di cui al comma 5 del dell’articolo 18 del Dpr 600/73. Il metodo della tenuta di due distinti registri degli incassi e pagamenti con la annotazione di ogni singolo incasso o pagamento è obbligatorio soltanto per le imprese minori non soggetti Iva (esempio vendita esclusiva di generi di monopolio o prodotti dell’editoria).

• Seconda categoria. Le operazioni fuori campo Iva (spese per le assicurazioni, affitti pagati a privati, interessi passivi, tasse comunali, eccetera) sono deducibili con il criterio di cassa sia per i contribuenti che adottano il metodo naturale dei mancati incassi e pagamenti, sia per i soggetti che hanno optato per il metodo della registrazione. L’agenzia delle Entrate nella risposta a Telefisco 2018, richiamando la propria circolare 11/E/2017, ha precisato che le operazioni fuori campo iva devono essere annotate separatamente nei registri Iva. Ma non ne seguono la sorte sotto il profilo della rilevanza ai fini del reddito. Infatti, prosegue l’Agenzia affermando che tali operazioni devono essere registrate entro sessanta giorni dal momento in cui sono rilevanti ossia dalla data dell’avvenuto incasso o pagamento.

• Terza categoria. Tenuto conto che il nuovo criterio di cui all’articolo 66 del Tuir è improntato alla cassa, ne consegue che molte operazioni seguono il criterio vigente in passato. Ad esempio alcuni componenti negativi del reddito sono a regime deducibili per cassa ed ovviamente lo sono tuttora; si tratta degli interessi di mora, dei compensi agli amministratori ed i contributi alle associazioni di categoria. Le spese di manutenzione sono deducibili per cassa ma, qualora eccedano il 5% del costo dei beni ammortizzabili, la parte eccedente è deducibile in cinque quote costanti annue. Le spese relative a più esercizi di cui all’articolo 108 del Tuir sono deducibili nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio, ma sono ormai ridotte alle sole spese di impianto (esempio spese per la costituzione della società) e ampliamento in quanto quelle relative alla pubblicità sono costi di esercizio e quindi deducibili nell’anno del pagamento/ registrazione in contabilità Iva.

Concorrono ancora a formare il reddito secondo le regole previgenti i proventi di cui all’articolo 90 del Tuir e cioè gli affitti relativi ai fabbricati patrimonio (abitativi) i quali seguono le regole di imputazione previste per i redditi fondiari. Questa situazione complica le modalità di determinazione del reddito per le imprese immobiliari. Infatti, una impresa minore che possiede fabbricati abitativi e fabbricati strumentali destinati alla locazione, per i primi deve seguire le regole dei redditi fondiari e quindi gli affitti attivi sono rilevanti nella misura risultante dal contratto; per i fabbricati strumentali, invece, segue le regole comuni del reddito di impresa minore e quindi gli affitti vengono dichiarati nell’anno in cui è stata registrata la fattura fatto salvo l’incasso se l’impresa non ha optato per il metodo del registrato.

Vi sono poi costi importanti che anche nel criterio di cassa sono deducibili per competenza quali gli ammortamenti e conseguentemente i canoni di leasing ed i costi del personale dipendente che comprendono i salari e stipendi, comprese le mensilità aggiuntive, i relativi contributi previdenziali ed assistenziali nonché l’accantonamento (l’unico consentito) al fondo trattamento di fine rapporto. Inoltre rilevano per competenza le plusvalenze e minusvalenza, mentre le sopravvenienze attive e passive rilevano (cassa o competenza) coerentemente con l’imputazione della operazioni da cui derivano. Anche l’autoconsumo e la destinazione di beni a finalità estranee all’esercizio di impresa rilevano per competenza. Infine, sono deducibili le perdite su crediti che si siano manifestate nel 2017 relativamente a ricavi imputati negli anni precedenti.

La questione delle rimanenze
Nel quadro RG del 2018 risultano soltanto i righi delle rimanenze iniziali e non di quelle finali. Tuttavia le rimanenze finali, suddivise fra materi prime, merci prodotti finiti in un rigo, servizi ultrannuali e titoli in altri due righi devono essere segnalate nel rigo RG 38.

Il dato potrà essere utile in futuro in caso di passaggio alla contabilità ordinaria ed anche ai fini dell’accertamento tenuto conto che le rimanenze finali sono previste anche nei modelli degli studi di settore.

Ma il fatto che le rimanenze che non saranno più rilevanti (a partire da quelle finali che nel 2017 non concorrono a formare il reddito) creerà delle gravi distorsioni nella determinazione del reddito negli esercizi futuri. Se in un anno, ad esempio, si verificherà un forte consumo delle rimanenze di merci si otterrà un reddito elevato essendo indeducibili le rimanenze inziali.

Inoltre, si verificheranno gravi conseguenze di disallineamento quando il contribuente passerà al regime contabile ordinario vuoi per aver superato i limiti di ricavi per la tenuta della contabilità semplificata oppure in caso di trasformazione in società a responsabilità limitata. In questo caso, il soggetto che adotterà obbligatoriamente la contabilità ordinaria dovrà considerare le rimanenze pervenute dal regime di contabilità semplificata quale costo non deducibile. Ma la gestione di questa situazione sarà tutt’altro che agevole; a nostro parere, se lo stock di rimanenze aumenterà l’eccedenza che sarà un costo deducibile potrà essere utilizzata per prima (metodo lifo) e soltanto in caso di riduzione delle rimanenze la differenza sarà un costo indeducibile. Questo criterio si potrà adottare soltanto per i beni fungibili.
Per l’anno 2017 in presenza di conferimento di azienda in contabilità semplificata, in una società di capitali, non conviene invocare la neutralità fiscale ai sensi dell’articolo 176 del Tuir ma è più conveniente il regime realizzativo in quanto il conferente può scontare il costo delle rimanenze iniziali; nei prossimi anni comunque il costo delle rimanenze sarà fiscalmente irrilevante.

Per i contribuenti in contabilità semplificata gli studi di settore prevedono un correttivo che però non si applica ai soggetti che hanno optato per il metodo della registrazione Iva che sono la stragrande maggioranza.

Lavoro autonomo
La legge 81/2017 ha corretto alcune anomalie contenute nell’articolo 54 del Tuir. Le spese alberghiere e di ristorazione sostenute dal professionista ed addebitate al cliente, sono deducibili per intero e non nella misura del 75 per cento. Inoltre le spese sostenute dal committente relative alla esecuzione di un incarico professionale, non sono compensi in natura per il professionista. Quindi ad esempio se la società ha pagato il viaggio e l’albergo ai membri del collegio sindacale, la società può dedurre il costo e per i professionisti non è reddito in natura.

Inoltre viene prevista la deducibilità piena, anziché del 50%, delle spese per la partecipazione a corsi di formazione, convegni e congressi le quali sono pertanto integralmente deducibili comprese quelle di viaggio e soggiorno entro il limite di 10mila euro. Le istruzioni al modello RE precisano che le spese per prestazioni alberghiere e di somministrazione di alimenti e bevande per la partecipazione a master, sono deducibili nella misura del 75% e questo appare incoerente con la deducibilità piena delle spese di soggiorno.

L’Ace per le imprese individuali e le società di persone
Il decreto del ministero delle Finanze del 3 agosto 2017 dispone che la deduzione Ace che supera il reddito di impresa può essere dedotta nei periodi di imposta successivi. In alternativa può essere tradotta in credito Irap, applicando le aliquote Irpef di cui all’articolo 11 del Tuir, ovvero l’aliquota del 24% per le società di capitali. Analogamente le società di persone possono attribuire a ciascun socio la predetta deduzione da utilizzare in deduzione dal reddito di impresa. Anche in questo caso la società può tramutare l’eccedenza della deduzione Ace in credito Irap, ma in presenza di società di persone si deve fare riferimento alle aliquote Irpef dei soci che possono essere variegate ed il calcolo diventa complesso.

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