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Professionisti e studi locati, le regole incerte alimentano le liti

Sotto la lente chi costituisce una società per acquistare l’immobile e auto-affittarlo. Conclusioni opposte se si ravvisano o meno le ragioni extra-fiscali a supporto

di Giorgio Gavelli

(Kzenon - stock.adobe.com)

3' di lettura

È illecito il comportamento del professionista che, anziché acquistare direttamente l’immobile da adibire a studio, costituisce una società immobiliare (eventualmente assieme ai familiari) che lo acquisisce e glielo concede in locazione? Da tempo l’agenzia delle Entrate riconduce questa fattispecie al cosiddetto “abuso di diritto”, contestando la deduzione del costo per la locazione (e, talvolta, anche dell’Iva detratta in corrispondenza) in capo al professionista (naturalmente senza “stornare” il parallelo introito imponibile e l’Iva versata dalla società immobiliare).

Ragioni extra-fiscali

Lo scorso luglio la Corte di cassazione (con l’ordinanza 23135/2022) ha disatteso questa interpretazione, confermando il giudizio della Ctr Lombardia (decisione 4996/21/2019) e distaccandosi da un precedente di tutt’altro contenuto (ordinanza 6528/2013). La differente conclusione non deve sorprendere, poiché, se il ragionamento viene radicato nell’ambito del possibile abuso di diritto, l’esame delle singole fattispecie può portare a risultati diametralmente opposti, a seconda che venga ravvisata o meno la presenza di “ragioni extra-fiscali” tali da giustificare l’operazione.

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Si tratta di un terreno quanto mai scivoloso e lontano dagli approfondimenti dottrinali (si veda Il Sole 24 Ore del 5 settembre), che riconducono la patologia di queste vicende (ove provata) non all’elusione quanto, piuttosto, all’evasione, nelle forme della simulazione/dissimulazione, dell’interposizione fittizia o dell’antieconomicità (ad esempio nel caso in cui i costi addebitati al professionista risultino sproporzionati rispetto ai valori di mercato, come sembra essere avvenuto nel caso affrontato dalla Cassazione con sentenza 22579/2012).

Asimmetrie normative

Va però evidenziato che il sistema normativo è del tutto inadeguato di fronte alla casistica in esame, con asimmetrie paradossali che non fanno altro che generare problemi e contenziosi. L’articolo 54 del Tuir non contiene alcun divieto esplicito di ammortamento degli immobili strumentali (ossia, a norma dell’articolo 43, quelli utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’arte o professione). Anzi, al comma 2 si precisa che, analogamente alle imprese, ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili va scorporato l’importo attribuibile al terreno sottostante e pertinenziale (in base ai commi 7 e 7-bis, articolo 36, del Dl 223/2006).

Tuttavia, si è ritenuto di “integrare” il dato normativo collegando la deducibilità dell’ammortamento alla rilevanza (ai fini del reddito professionale) delle plus/minusvalenze in caso di cessione, finendo per riconoscere come deducibile solo l’ammortamento degli immobili acquistati fino al 14 giugno 1990 oppure nel triennio 2007-2009 (circolare 38/E/2010, paragrafo 3.2). Viene quindi considerato ancora attuale il comma 335 dell’articolo 1 della legge 296/2006, nonostante le norme di riferimento siano state, nel frattempo, modificate (si veda la ricostruzione dell’evoluzione della disciplina nello studio Cndcec/Fnc del 25 luglio 2019). In particolare, per i contratti stipulati dal 1° gennaio 2014, l’articolo 1, comma 162, della legge 147/2013 ha inserito nel testo del comma 2 dell’articolo 54 la deducibilità dei canoni di locazione finanziaria sostenuti dal professionista per gli immobili strumentali, con la condizione di rispettare un periodo minimo di 12 anni.

Leasing finanziari

Nonostante da sempre anche la stessa Agenzia riconosca la sostanziale riconducibilità del leasing finanziario a una forma di acquisto del bene, con la conseguenza che “tendenzialmente” le due forme giuridiche devono avere lo stesso trattamento fiscale, anche in tempi relativamente recenti (risposte al videoforum del Sole 24 Ore del 24 maggio 2018) le Entrate hanno ribadito «per ragioni di simmetria fiscale» l’indeducibilità delle quote di ammortamento degli immobili strumentali per il professionista, tranne nei casi in cui sia imponibile la plusvalenza in caso di cessione (si veda anche Dre Piemonte, risposta a interpello 901-209/2021).

Per gli stessi motivi è stata ritenuta elusiva (risposta a interpello 742/2021) l’operazione di cessione da parte del professionista del contratto di leasing a una Newco, interamente partecipata dal cedente, a un prezzo di gran lunga inferiore al valore di mercato, seguita dalla stipulazione di un contratto di locazione tra la Newco e l’associazione professionale di cui faceva parte il professionista. E si è ricondotto alla “cessione di elementi immateriali” di cui al comma 1-quater dell’articolo 54 il corrispettivo derivante al professionista dalla cessione di un contratto di leasing immobiliare (risposta a interpello 209/2020; in senso contrario, circolare Cndcec 1/IR/2008).

Va ricordato che, seguendo la tesi delle Entrate, l’immobile strumentale che non ha determinato quote di ammortamento o canoni di locazione finanziaria deducibili nel reddito professionale produrrebbe presumibilmente reddito imponibile solo qualora ceduto entro cinque anni dalla sua acquisizione, non nell’ambito dei redditi di lavoro autonomo ma in quelli “diversi”, ex articolo 67, comma 1, del Tuir, alla stregua di un immobile rientrante nella sfera privata.

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